La medida cautelar de precinto de caja de seguridad bancaria por Hacienda, sin proceder a su apertura, recogido en el artículo 146 LGT y 172 del RD 1065/07, no vulnera el derecho fundamental a la intimidad de las personas, recogido en el art 18 CE.

 

La sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, sec. 3ª, de 13 de febrero de 2024, nº 125/2024, rec. 1071/2023, declara que la medida cautelar de precinto de caja de seguridad bancaria por Hacienda, sin proceder a su apertura, recogido en el artículo 146 LGT y 172 del RD 1065/07, no vulnera el derecho fundamental a la intimidad de las personas, recogido en el art 18 de la Constitución.

El Tribunal entiende que se ha realizado por la inspección una adecuada ponderación de los principios de necesidad, idoneidad y proporcionalidad de la medida cautelar del precinto de la caja de seguridad del inspeccionado, sin que se haya vulnerado su derecho a la intimidad, y menos aún la inviolabilidad del domicilio habida cuenta del lugar donde tiene su sede la caja de seguridad, en una entidad bancaria.

A) Objeto de la litis.

Constituye el objeto del presente recurso la comunicación de precinto de la caja de seguridad de la actora de fecha 24-10-2023 dictadas por la Delegación especial de Valencia, ampliada a la Resolución de ratificación de dicha medida cautelar de 13-11-2023.

La cuestión que aquí se suscita es si la medida cautelar de ratificación consistente en el precinto de caja de seguridad, sin proceder a su apertura, recogido en el artículo 146 LGT y 172 del RD 1065/07, es susceptible de vulnerar el derecho fundamental a la intimidad de las personas, recogido en el art 18 CE.

Es decir la acción ejercitada por la recurrente es por la pretendida vulneración de derechos fundamentales, habiendo optado la actora por la vía del procedimiento sumario, preferente y urgente de los artículos 114 y siguientes de la ley 29/98, donde se analiza y valora sólo si se han producido vulneraciones de derechos fundamentales, y de no producirse tal vulneración no se podría entrar a valorar cuestiones de legalidad ordinaria, y por ende el principio de necesidad y de proporcionalidad de la medida cautelar de precinto se debe analizar a la luz de la pretendida vulneración del derecho fundamental a la intimidad personal y familiar, escapando al estudio en este proceso de cuestiones de legalidad ordinaria.

La posición que la Administración Tributaria es que el precinto de la caja de seguridad bancaria, la medida cautelar de duración limitada, con los tiempos establecidos y mientras se desarrolla el proceso de inspección (y sin perjuicio de la apertura futura de esta caja de seguridad para la que indudablemente sí se deberá contar con consentimiento del titular o, en su defecto, autorización judicial), esa orden de precinto es una mera medida cautelar que no afecta en absoluto al derecho de intimidad que no puede extenderse de esta forma exagerada e injustificada.

B) Jurisprudencia.

Pues bien, las cuestiones que se plantean en este proceso especial, sobre la vulneración de los derechos fundamentales a la intimidad e inviolabilidad del domicilio son similares a las ya examinadas y resueltas por esta Sala por sentencias del TSJ nº 1310, de 22-7-2020 (R. 422/2020), nº 1311, de 22-7-2020 (R. 423/2020), 228, de 10-3- 2021 (R. 1295/2020), y 481, de 2-6-2021 (R. 431/2021), todas ellas en procedimientos especiales para protección de los derechos fundamentales , siendo idéntico su objeto, el precinto de cajas de seguridad de entidades bancarias, debiendo reproducir los FFJJ Segundo a Sexto de las dos primeras sentencias, que dicen:

"Domicilio constitucionalmente protegido de las personas físicas y cajas de seguridad bancarias.

Antes de entrar en el examen de cada uno de los motivos de impugnación, conviene efectuar una referencia a determinados conceptos jurídicos imbricados en las claves de resolución de esta litis.

Así, comenzamos poniendo de relieve que la conceptuación de lo que haya de entenderse como domicilio constitucionalmente protegido resulta diferente según nos estemos refiriendo a personas físicas o jurídicas. La STC 69/1999ya hizo referencia a esta diferencia y a la menor intensidad de protección de que goza el domicilio -constitucionalmente protegido- de las personas jurídicas "por faltar una estrecha vinculación con un ámbito de intimidad en su sentido originario; esto es, el referido a la vida personal y familiar".

Pues bien, en lo que hace al concepto de domicilio constitucionalmente protegido de las personas físicas, es pacífica y reiterada la doctrina emanada de nuestro Tribunal Constitucional (véase, por todas, la STC 10/2002) que viene a considerar que "el concepto constitucional de domicilio tiene mayor amplitud que el concepto jurídico privado o jurídico administrativo de domicilio y no admite "concepciones reduccionistas" (por todas SSTC 94/1999, de 31 de mayo, FJ 5, y 10/2002, de 17 de enero, FJ 6 in fine). Por ello, hemos afirmado en el fundamento jurídico 8 de la citada STC 10/2002 que "el rasgo esencial que define el domicilio a los efectos de la protección dispensada por el art. 18.2 CE reside en la aptitud para desarrollar en él vida privada y en su destino específico a tal desarrollo, aunque sea eventual. Ello significa, en primer término, que su destino o uso constituye el elemento esencial para la delimitación de los espacios constitucionalmente protegidos, de modo que, en principio, son irrelevantes su ubicación, su configuración física, su carácter mueble o inmueble, la existencia o tipo de título jurídico que habilite su uso, o, finalmente, la intensidad y periodicidad con la que se desarrolle la vida privada en el mismo. En segundo lugar, si bien el efectivo desarrollo de vida privada es el factor determinante de la aptitud concreta para que el espacio en el que se desarrolla se considere domicilio, de aquí no se deriva necesariamente que dicha aptitud no pueda inferirse de algunas de estas notas, o de otras, en la medida en que representen características objetivas conforme a las cuales sea posible delimitar los espacios que, en general, pueden y suelen ser utilizados para desarrollar vida privada". Así como que "el propio carácter instrumental de la protección constitucional del domicilio respecto de la protección de la intimidad personal y familiar exige que, con independencia de la configuración física del espacio, sus signos externos revelen la clara voluntad de su titular de excluir dicho espacio y la actividad en él desarrollada del conocimiento e intromisiones de terceros"".

Resultando, por tanto, que el rasgo esencial que define el domicilio constitucionalmente protegido de las personas físicas reside en la aptitud para desarrollar en él la vida privada y en su destino específico a tal desarrollo aunque sea eventual (sin perjuicio de que también exija unos signos externos que revelen la clara voluntad de su titular de excluir dicho espacio y actividad en él desarrollada del conocimiento e intromisiones de terceros), no parece que una caja de seguridad -nos referimos a aquellas de las que disponen y alquilan entidades bancarias- pueda ser considerada como domicilio constitucionalmente protegido de una persona física, pues tal espacio no presenta una recta correspondencia con la aptitud "para desarrollar en él la vida privada".

C) Las cajas de seguridad bancarias y el derecho a la intimidad personal.

Cuestión distinta es que el contenido de las cajas de seguridad pueda quedar protegido por el otro derecho constitucional también invocado en la demanda: el derecho a la intimidad personal. Este derecho es de contenido más amplio que el de domicilio, al que comprende, pero al que también supera, integrando otros ámbitos y elementos diferentes.

En relación con el derecho a la intimidad, la STC nº 173/2011, con cita de otras muchas anteriores, enseña que "este derecho, en cuanto derivación de la dignidad de la persona (art. 10.1 CE), implica la existencia de un ámbito propio y reservado frente a la acción y conocimiento de los demás, necesario, según las pautas de nuestra cultura, para mantener una calidad mínima de la vida humana".

Y aquí sí nos parece claro que el contenido de una caja de seguridad representa "un ámbito propio y reservado frente a la acción y conocimiento de los demás". De hecho, como es conocido, usualmente la contratación de las cajas de seguridad, además de la pura finalidad de protección, viene determinada por el deseo o interés de su titular de obviar su conocimiento por terceros, esto es, de preservar aspectos de la intimidad.

D) Alcance conceptual del derecho a la intimidad personal.

Sentado lo anterior, la siguiente cuestión a afrontar es la relativa a si el precinto de una caja de seguridad puede lesionar per ipsum el derecho constitucional a la intimidad personal.

No cabe duda de que en el caso de la apertura de una caja de seguridad sí que se produciría el conocimiento de ese ámbito propio que se reserva a terceros y, por tanto, quedaría afectado el derecho a la intimidad.

Sin embargo, la cuestión que aquí interesa -por ser del caso- es si el sólo precinto de una caja de seguridad afecta a tal derecho. Ello nos conduce, inexorablemente, a la delimitación o configuración del derecho constitucional a la intimidad; esto es, a la determinación de su alcance.

A este respecto entendemos que el derecho a la intimidad no queda únicamente concernido cuando se accede a los elementos materiales que una persona reserva al conocimiento de los demás, sino también cuando queda sustraído su derecho o facultad de libre disposición de tales objetos o elementos protegidos por el derecho a la intimidad. Dicho de manera más gráfica y coloquial, no hay plena intimidad si no se puede disponer de aquello que es íntimo.

Y esto mismo cabría colegir de la descripción del derecho a la intimidad efectuada por el propio TC: "este derecho, en cuanto derivación de la dignidad de la persona (art. 10.1 CE), implica la existencia de un ámbito propio y reservado frente a la acción y conocimiento de los demás…"; esto es, la reserva o protección de ese ámbito propio no sólo es respecto del conocimiento de los demás, sino también respecto de la acción de los demás. Y en esa acción sobre el ámbito propio parece lógico incluir la privación de la facultad de disposición de los elementos materiales protegidos por el derecho a la intimidad.

E) No siempre que hay afectación del derecho a la intimidad es necesaria la autorización jurisdiccional. Requisitos.

Llegados a este punto, resta por elucidar si, partiendo de que el precinto de una caja de seguridad bancaria afecta al derecho constitucional a la intimidad, ello lleva de suyo -o no- que tal precinto requiera consentimiento del titular del contrato de alquiler o, en su defecto, autorización judicial.

En este punto debemos traer a colación la doctrina jurisprudencial y la de nuestro TC, que vienen a indicar que no siempre que hay afectación de un derecho fundamental es ineludible una habilitación jurisdiccional. Veamos:

Lo que es insoslayable para una intromisión inconsentida del secreto de las comunicaciones o la inviolabilidad domiciliaria (autorización judicial) puede no serlo cuando hablamos solo de intimidad o de privacidad y no de esas manifestaciones específicas.

La STS nº 777/2013, de 7 de octubre lo explica así: " ¿Es necesario que toda medida que afecte o pueda afectar a un derecho fundamental sea siempre acordada por un Juez? La respuesta no puede ser rotundamente afirmativa, por más que en ocasiones se puedan leer poco meditadas aseveraciones en ese sentido. Hay casos en que puede hacerlo la Policía Judicial de propia autoridad. En muchos supuestos -no todos- si concurre un consentimiento libre (por ejemplo, una exploración radiológica...

Será necesaria la previa intervención judicial cuando la Constitución o las Leyes así lo exijan (registros domiciliarios, interceptación de comunicaciones). La afectación de un derecho fundamental por sí sola no es argumento siempre suficiente para postular como presupuesto imprescindible la previa autorización judicial salvo explícita habilitación legal (vid SSTC 206/2007, de 29 de septiembre, ó 142/2012, de 2 de junio ...). Que una actuación pueda menoscabar la intimidad -registro de una maleta o unos papeles- no significa a priori y como afirmación axiomática que no pueda ser acordada por autoridades diferentes de la jurisdiccional...

Para estos casos, la STC nº 173/2011 precisa los requisitos que proporcionan una justificación constitucional objetiva y razonable a la injerencia en el derecho a la intimidad. Esencialmente, y aparte de la existencia de un fin constitucionalmente legítimo, son dos: (i) que la medida limitativa del derecho esté prevista en la ley -principio de legalidad- y (ii) la estricta observancia del principio de proporcionalidad.

F) El precinto de cajas de seguridad bancarias queda legalmente habilitado por el art. 146 LGT.

Partiendo de lo anterior, procedemos seguidamente a la comprobación de si, en el caso de autos, contamos con la concurrencia de tales requisitos.

La habilitación legal de la medida limitativa del derecho de que concretamente se trata entendemos que queda cumplimentada con el art. 146 LGT, habida cuenta que consideramos que tal norma legal faculta -siempre que se cumplan los requisitos y presupuestos que en el mismo se establecen- el precinto de cajas de seguridad.

Así, el apartado 1 de tal precepto legal establece que:

"En el procedimiento de inspección se podrán adoptar medidas cautelares debidamente motivadas para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias o que se niegue posteriormente su existencia o exhibición.

Las medidas podrán consistir, en su caso, en el precinto, depósito o incautación de las mercancías o productos sometidos a gravamen, así como de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrónicos de tratamiento de datos que puedan contener la información de que se trate".

Es cierto que en la enumeración de elementos susceptibles de precinto que se contiene en el párrafo segundo del transcrito apartado primero del art. 146 LGT no se menciona expresamente a las cajas de seguridad. Sin embargo, dicha enumeración es meramente ejemplificativa, constituyendo especificaciones o ejemplos de la cláusula dispositiva del párrafo primero. Además, no resulta inane a estos efectos comprobar cómo, entre los elementos materiales susceptibles de precinto, se contienen algunos que constituyen -de acuerdo con la doctrina de nuestro TC- domicilio constitucionalmente protegido (ya hemos visto que en el caso de las cajas de seguridad contratadas por personas físicas en entidades bancarias resulta cuestionable su consideración como domicilio a los efectos de la protección que dispensa el art. 18.2 CE)".

Por tanto, en este caso queda por dilucidar en el presente proceso la cuestión de si la actuación administrativa recurrida al precintar la caja de seguridad respetó el requisito de la "estricta observancia del principio de proporcionalidad".

Procede, pues, la observancia del principio de proporcionalidad, que no es sólo una exigencia derivada de la doctrina del TC al respecto, sino que el propio art. 146 LGT condiciona la práctica de las medidas cautelares -entre las que se encuentra el precinto- al cumplimiento de determinados presupuestos, como la motivación de la medida, su limitación temporal, su improcedente adopción si ello puede producir un perjuicio de difícil o imposible reparación y , particularmente, que la medida preventiva sea proporcionada.

De acuerdo siempre con la doctrina del TC (STC 14/2003 y STC 173/2011), recordamos que el juicio de proporcionalidad encierra tres aspectos, a saber: (i) si la medida es susceptible de conseguir el objetivo propuesto -juicio de idoneidad -, (ii) si es necesaria , en el sentido de que no exista otra medida más moderada para la consecución del propósito con igual eficacia -juicio de necesidad- y (iii) si es ponderada o equilibrada, por derivarse de ella más beneficios o ventajas para el interés general que perjuicios sobre otros bienes o valores en conflicto -juicio de proporcionalidad en sentido estricto-.

Pues bien, del examen de los acuerdos de comunicación y ratificación de la medida cautelar no se desprende el cumplimiento de tales tres presupuestos, incluso estamos a la espera de encontrar algún dato o indicio relevante que pudiera motivar la medida cautelar.

G) La proporcionalidad de la medida cautelar de precinto.

La primera cuestión de índole formal que se suscita en el presente recurso tiene que ver con la alegación de nulidad de la medida adoptada al haberse adoptado con carácter previo al inicio del procedimiento inspector.

Se remite para ello al acuerdo de entrada en entidad financiera de 10-10-1023 fijándose, la visita, para el 19-10-23 y, con carácter previo, según sostiene, al inicio de las actuaciones.

Esta primera cuestión no puede tener favorable acogida, si examinamos el expediente administrativo observamos que el día 19 de octubre de 2023 se notifica comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación en relación con la recurrente, y actuaciones que comprenden el IRPF 2019 a 2022.

Ese mismo día, 19 de octubre de 2023 la inspección se persona, en la sucursal 1356 del banco de Sabadell. Al no ser posible la apertura del emplazamiento de las cajas de seguridad del banco se cita para el 23 de octubre a las 09:15 para el acceso extendiendo diligencia donde constar la titularidad de la recurrente de la siguiente caja de seguridad.

En comunicación extendida posteriormente, el 24 de octubre de 2023, entregada en el mismo domicilio y recepcionada, se puso en conocimiento de la obligada tributaria la adopción de la medida cautelar descrita con anterioridad y se le informó de su derecho a formular alegaciones en el plazo improrrogable de 5 días con un análisis detallado de los indicios de posible ocultación de rentas.

En cuanto al cumplimiento de los requisitos de idoneidad, proporcionalidad y motivación de la medida adoptada a los efectos de dilucidar la legalidad de la misma y, con ello, la afectación que, en caso contrario, podría ocasionarse a los derechos fundamentales invocados la AEAT justifica la comunicación de la adopción de la medida de precinto de la caja de seguridad en los siguientes términos:

Para la adopción de las medidas cautelares se requiere la concurrencia de dos presupuestos habilitantes: el "periculum in mora" y el "fumus boni iuris".

Respecto a la concurrencia del "periculum in mora" hay que indicar en primer lugar que se han iniciado actuaciones inspectoras de comprobación e investigación respecto a Dª Francisca, con alcance general, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, periodos 2019 a 2022.

El alcance general determina que la comprobación se refiera a todos los elementos de las obligaciones tributarias reseñadas y, por tanto, a todas las posibles rentas de la contribuyente.

Las rentas totales incluidas por la obligada tributaria en sus declaraciones de IRPF son las siguientes, las cuales se reflejan por su importe íntegro, es decir, previo a la minoración de los gastos deducibles y reducciones.

En relación con el segundo presupuesto habilitante, el "fumus boni iuris", su concurrencia se entiende implícita habida cuenta de la presunción de legalidad de los actos administrativos, el carácter público de los documentos extendidos por la Inspección, y los derechos y prerrogativas del personal inspector en el ejercicio de sus funciones.

Respecto del requisito de proporcionalidad.

En efecto, ésta resulta de la conveniente relación entre los medios disponibles y su acomodamiento a la finalidad de aseguramiento de pruebas perseguidas, así como de la ausencia de medios menos drásticos para conseguir la citada finalidad, cuestión que será nuevamente abordada al tratar las alegaciones.

Por otra parte, en cuanto a su idoneidad y necesidad, como ya se ha explicado anteriormente, las fuentes disponibles de generación de renta que tiene la obligada tributaria se encuentran relacionados con sectores fuertemente afectados por el problema de la economía sumergida (explotación de un patrimonio inmobiliario o, en el caso de las sociedades que administra, la actividad de construcción y reparación). Este hecho, si se pone en contexto con el resto de indicios recabados por la Inspección, hace razonable pensar que en las mismas se estén ocultando rentas, y que la obligada tributaria no vaya a aportar voluntariamente a la Inspección los indicios de tales rentas no declaradas sino que, más al contrario, procurará la ocultación de los mismos, y, en este sentido, la disponibilidad de una caja de seguridad, como demuestra la experiencia acumulada por la Inspección, puede servir a la ocultación de los importes no declarados que, de otra manera, no podrían ser descubiertos.

Se trata de indicios razonables y suficientes de que se están omitiendo una parte de ingresos y que avalan esta medida cautelar, para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren pruebas determinantes de las obligaciones tributarias siendo el medio propuesto de precinto con el objetivo de preservar la integridad de su contenido y proceder posteriormente a su apertura en presencia del obligado tributario.

Sin que existan otras medidas alternativas y siendo razonable pensar que, si no ha facturado parte de sus ingresos, no va a aportar voluntariamente los indicios de ingresos no declarados.

Respecto a la proporcionalidad se refiere que la medida es necesaria y ponderada justificando la adopción de la misma, a la vista de los indicios expuestos y siendo la medida menos gravosa para alcanzar el fin pretendido.

Por ello, en la ponderación de los intereses en juego se considera que predomina el interés general sobre el interés particular.

Y todo ello sin que conste tampoco, prosigue, que la medida adoptada causa perjuicios de imposible o difícil reparación, y sin que tampoco, a pesar de las alegaciones expuestas en la demanda, se constate la pretendida falta de motivación basada en afirmaciones estereotipadas pues, la fundamentación expresada concreta, y detalla individualizadamente, sin duda, los indicios específicos que concurren en la conducta de la recurrente para justificar la idoneidad de la medida cautelar acordada.

Como ya dijimos en la sentencia del TSJ nº 860, de 8-9-2022 (R. 494/2022), en un supuesto similar al que nos ocupa, se constata de la simple lectura del acuerdo de la Inspección que nos encontramos ante un motivado juicio de proporcionalidad donde se analiza la idoneidad de la medida, la necesidad de la misma y la proporcionalidad, atendiendo a las circunstancias del caso concreto, siendo la medida adecuada para obtener el resultado pretendido, garantizar la conservación de bienes que pueden encontrarse en las cajas de seguridad , no existiendo otra medida más moderada para obtener el mismo propósito con idéntica eficacia, a los efectos de comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias atendiendo a los datos ya señalados, y siendo ponderada en la medida en que se derivan para ella más beneficios o ventajas para el interés general que perjuicios sobre otros bienes o valores en conflicto, al tener por objeto la regularización de la situación tributaria de los recurrentes, sin que se limite el desarrollo de la personalidad ni la realización de su actividad económica.

En definitiva, tal y como determina el artículo 121,2 de la ley 29/98 la estimación del recurso interpuesto por el cauce del procedimiento para la protección de los derechos fundamentales exigirá que la disposición, la actuación o el acto incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder, y como consecuencia de la misma se vulnere un derecho de los susceptibles de amparo, y en este caso siguiendo la doctrina sentada por esta Sala en la referida sentencia del pleno de fecha 22-7-2020 se ha realizado por la inspección una adecuada ponderación de los principios de necesidad, idoneidad y proporcionalidad de la medida cautelar del precinto de la caja de seguridad del inspeccionada, sin que por ende podamos considerar que se haya vulnerado su derecho a la intimidad, y menos aún la inviolabilidad del domicilio habida cuenta del lugar donde tiene su sede la caja de seguridad debiendo, por ende ,desestimarse el recurso interpuesto.

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