La sentencia de la Sala de lo
Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, sec. 2ª, de 30 de abril de 2026,
nº 545/2026, rec. 122/2024, fija
como doctrina jurisprudencial que en los supuestos de responsabilidad
tributaria subsidiaria, relativa a la responsabilidad del administrador que
posibilita la infracción tributaria de la sociedad, cuando el deudor principal
se encuentra en concurso de acreedores, el plazo de prescripción de cuatro (4)
años para declarar y exigir la responsabilidad frente al responsable
subsidiario debe computarse desde el momento en que la insolvencia del deudor
principal haya quedado suficientemente constatada por datos objetivos que
pudieran resultar del procedimiento concursal, aun cuando la declaración de
fallido se haya dictado con posterioridad.
En supuestos de responsabilidad
tributaria subsidiaria cuando el deudor principal está en concurso de
acreedores, el plazo de prescripción para declarar y exigir la responsabilidad
frente al responsable subsidiario debe computarse desde el momento en que la
insolvencia del deudor principal quede suficientemente constatada por datos
objetivos obtenidos del procedimiento concursal, aun cuando la declaración
formal de fallido se haya dictado con posterioridad.
El Tribunal Supremo otorga la razón al
responsable subsidiario, considerando que la Administración tributaria demoró
injustificadamente la declaración formal de fallido, a pesar de contar con
datos objetivos suficientes en el procedimiento concursal para constatar la
insolvencia del deudor principal desde septiembre de 2014, específicamente el
informe provisional del administrador concursal.
De acuerdo con la doctrina de la actio
nata y la jurisprudencia sobre el cómputo del plazo de prescripción, este debe
iniciarse cuando existen datos objetivos que acreditan insolvencia y no
necesariamente con la declaración formal tardía de fallido.
Dado que la acción de derivación de
responsabilidad subsidiaria se notificó en julio de 2019, tras haber
transcurrido más de cuatro años desde que la insolvencia estaba constatada, el
derecho de la Administración a exigir el pago respecto del responsable
subsidiario había prescrito.
A estos efectos, el auto de conclusión
del concurso en el que se declara la insolvencia definitiva del deudor puede
identificarse, con carácter general, con la “actio nata” y, consecuentemente,
habilita a la Administración a reclamar el pago a los responsables subsidiarios
del mismo modo que la declaración de fallido.
Ello sin perjuicio de que,
eventualmente, pudiera fijarse en un momento anterior si, a lo largo del
concurso, queda acreditada fehacientemente la insolvencia del deudor principal,
como en este caso con el informe provisional del administrador concursal, momento
en que se inicia el cómputo del plazo de prescripción para la Administración,
La sentencia clarifica que en
procedimientos concursales la declaración formal de fallido no es el único
momento relevante para el inicio del cómputo del plazo de prescripción en
responsabilidad subsidiaria, sino que se puede anticipar si existen datos objetivos
concluyentes provenientes del procedimiento concursal, como informes del
administrador concursal, que acrediten la insolvencia del deudor principal,
imponiendo a la Administración no demorar sin justificación esta declaración
para no perjudicar el derecho de defensa del responsable subsidiario.
A) Introducción.
Una empresa mercantil fue declarada en
concurso de acreedores en 2014, y la administración tributaria inició
procedimientos de inspección y liquidación tributaria sobre distintos
ejercicios fiscales, notificando posteriormente a la administradora el inicio
del procedimiento de derivación de responsabilidad tributaria subsidiaria, tras
una declaración formal de fallido ocurrida años después y un informe
provisional concursal que ya constaba insolvencia.
¿Debe computarse el plazo de
prescripción para declarar y exigir la responsabilidad tributaria subsidiaria
desde la fecha formal de declaración de fallido del deudor principal o desde el
momento en que la insolvencia quedó suficientemente constatada por datos
objetivos del procedimiento concursal, aunque dicha declaración sea posterior?.
El tribunal determina que en supuestos
de responsabilidad tributaria subsidiaria con concurso de acreedores, el plazo
de prescripción debe computarse desde que la insolvencia del deudor principal
queda suficientemente acreditada mediante datos objetivos del procedimiento
concursal, incluso si la declaración formal de fallido es posterior,
estableciendo un nuevo criterio jurídico sobre el inicio del plazo de
prescripción en estos casos.
Se fundamenta en la doctrina de la actio
nata y la exigencia de que la administración actúe con diligencia, considerando
como dies a quo el momento en que la insolvencia es constatada fehacientemente,
ya sea a través de informes concursales como el provisional detallado o la
declaración formal de fallido, para evitar demoras injustificadas en la
declaración de responsabilidad subsidiaria y garantizar la seguridad jurídica.
B) Objeto del presente recurso de
casación. Reformulación de la cuestión de interés casacional objetivo.
La cuestión que reviste interés
casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en determinar
si, iniciado un concurso de acreedores en relación con la deudora principal,
una liquidación tributaria notificada a esta con anterioridad a su declaración
de fallido y al consiguiente acuerdo de inicio del procedimiento de derivación
de responsabilidad tributaria subsidiaria produce la interrupción del plazo de
prescripción del derecho de la Administración tributaria a determinar y exigir
el pago de las deudas al responsable tributario.
El auto identifica las normas jurídicas
que han de ser objeto de interpretación - artículos 43.1.a), 66, 67.2, 68.2 y 8
y 176 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, y 61.2 y 124.5 del Real Decreto
939/2005, de 29 de julio- y ello sin perjuicio -señala- de que la sentencia
haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en
el recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 90.4 de la Ley reguladora de
la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.
C) Marco normativo.
1. Conforme al auto de admisión, se
plantea la necesidad de interpretar los artículos 43.1.a), 66, 67.2, 68.2 y 8 y
176 de la Ley 8/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria [«LGT»], y 61.2 y
124.5 del Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el
Reglamento General de Recaudación [«RGR»].
2. El artículo 43.1 de la LGT, que lleva
por rúbrica Responsables subsidiarios, dispone que:
«1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:
a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones».
A su vez, el artículo 66 LGT, relativo a
los plazos de prescripción, señala que:
«Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas [...]».
Asimismo, el artículo 67 de la citada norma, atinente al Cómputo de los plazos de prescripción, recoge que:
«2. El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en periodo voluntario del deudor principal.
No obstante, en el caso de que los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad se produzcan con posterioridad al plazo fijado en el párrafo anterior, dicho plazo de prescripción se iniciará a partir del momento en que tales hechos hubieran tenido lugar.
Tratándose de responsables subsidiarios, el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada al deudor principal o a cualquiera de los responsables solidarios ».
Por su parte, el artículo 68 de la LGT,
referente a la Interrupción de los plazos de prescripción, en sus apartados 2 y
8, dispone que:
«2. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo b) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, dirigida de forma efectiva a la recaudación de la deuda tributaria.
b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la declaración del concurso del deudor o por el ejercicio de acciones civiles o penales dirigidas al cobro de la deuda tributaria, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.
c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente al pago o extinción de la deuda tributaria.
(...)
8. Interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables. No obstante, si la obligación es mancomunada y solo se reclama a uno de los obligados tributarios la parte que le corresponde, el plazo no se interrumpe para los demás.
Si existieran varias deudas liquidadas a cargo de un mismo obligado al pago, la interrupción de la prescripción solo afectará a la deuda a la que se refiera.
La suspensión del plazo de prescripción contenido en la letra b) del artículo 66 de esta Ley, por litigio, concurso u otras causas legales, respecto del deudor principal o de alguno de los responsables, causa el mismo efecto en relación con el resto de los sujetos solidariamente obligados al pago, ya sean otros responsables o el propio deudor principal, sin perjuicio de que puedan continuar frente a ellos las acciones de cobro que procedan».
Y el artículo 176 de la LGT, relativo al
Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria, preceptúa que:
«Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario».
3. En último término, el artículo 61.2
del RGR establece que:
«2. Una vez declarados fallidos los deudores principales y los responsables solidarios , la acción de cobro se dirigirá frente al responsable subsidiario.
Si no existieran responsables subsidiarios o, si existiendo, estos resultan fallidos, el crédito será declarado incobrable por el órgano de recaudación».
Y el artículo 124.5 del RGR dice que:
«En aquellos casos en los que como consecuencia del desarrollo del procedimiento recaudatorio seguido frente al deudor principal o, en su caso, frente al responsable solidario , se haya determinado su insolvencia parcial en los términos del artículo 76.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , General Tributaria, se podrá proceder a la declaración de fallido de aquellos, a los efectos previstos en su artículo 41».
D) Criterio interpretativo de la Sala.
1. La cuestión de interés casacional
objetivo, en los términos en que ha sido reformulada, se contrae a determinar
el cómputo del plazo de prescripción para la declaración de la responsabilidad
tributaria subsidiaria -en este caso del artículo 43.1.a) de la LGT- cuando el
deudor principal se encuentra en concurso de acreedores, en concreto, si el plazo de
prescripción para declarar y exigir la responsabilidad frente al responsable
subsidiario debe computarse necesariamente desde la fecha de la declaración
formal de fallido del deudor principal o, por el contrario, desde el momento en
que la insolvencia de dicho deudor quedó suficientemente constatada por otros
datos objetivos que pudieran resultar del procedimiento concursal, aun cuando
la declaración de fallido se haya dictado con posterioridad.
2. Pretende el recurrente que se declare
la prescripción del derecho de la Administración Tributaria para determinar y
exigir el pago de las deudas tributarias al responsable subsidiario, no
existiendo actuaciones recaudatorias frente a la deudora principal, por el
lapso de más de cuatro años entre la fecha en que pudo y debió declararla
fallida (al menos desde
el 11 de septiembre de 2014, con el traslado del informe del administrador
concursal) y la fecha de notificación del acuerdo de inicio del procedimiento
de derivación de responsabilidad tributaria subsidiaria del artículo 43.1.a) de
la LGT (4 de julio de 2019), resultando improcedente a estos efectos la
declaración de fallido de fecha 10 de septiembre de 2018 por haberse realizado
más de cuatro años después de conocer o haber debido conocer la AEAT la
insolvencia de la deudora principal (con el informe del administrador concursal
de fecha 1 de septiembre de 2014, trasladado a las partes personadas en el
concurso, entre ellas la AEAT, mediante diligencia de 11 de septiembre de
2014). Asimismo, que se declare la falta de efectos interruptivos de la
prescripción del derecho a determinar y exigir el pago de las deudas
tributarias al responsable subsidiario de la declaración en concurso de la
sociedad deudora principal (10 de enero de 2014) por ser anterior al origen de
las deudas derivadas (12 de abril 2015) y al procedimiento de declaración de
derivación de responsabilidad tributaria subsidiaria del artículo 43.1.a) de la
LGT (notificado el acuerdo de inicio el 4 de julio de 2019).
3. El examen de esta cuestión nos
conduce al análisis del cómputo del plazo de prescripción para la declaración
de responsabilidad subsidiaria.
En ambos supuestos de responsabilidad,
solidaria y subsidiaria, se advierte una tendencia a evitar el excesivo lapso
temporal transcurrido entre el nacimiento de una deuda tributaria en un
obligado principal y su recaudación en un obligado secundario.
Debemos partir de que en el caso
enjuiciado no cabe entender que exista una ausencia de actuaciones
recaudatorias que resulte reprochable a la Administración, porque la
declaración de concurso del deudor principal, llevada a cabo por auto de 10 de
enero de 2014 del Juzgado de lo Mercantil n.º 3 de Valencia por el que se
inicia el procedimiento de declaración de concurso voluntario de acreedores de
la obligada principal "Mitsi Shop, S.L.", determinó que no se
pudieran desarrollar actuaciones recaudatorias singulares contra el citado
deudor principal.
Ahora bien, esta declaración de concurso
no impide la derivación de responsabilidad al responsable subsidiario. Así se
ha pronunciado el Tribunal de Conflictos de Jurisdicción ( art. 38 LOPJ) en su
Sentencia núm. 2/2018, de 21 de marzo de 2018, recaída en el conflicto 1/2018,
entre otras, que califica los procedimientos concursales y de derivación de
responsabilidad tributaria como distintos y compatibles en el tiempo:
"[...] en el caso controvertido, la
Administración Tributaria ha actuado dentro de las competencias que el
ordenamiento jurídico le reconoce, sin invasión de las atribuidas al juez del
concurso, el cual, en su extenso y detallado Auto de planteamiento del
requerimiento, se refiere al impacto que en la imparcialidad de los
administradores concursales y en la independencia del titular del órgano
jurisdiccional puede tener el seguimiento por la Administración Tributaria del
procedimiento para la eventual declaración de la responsabilidad subsidiaria
tributaria de los administradores concursales, quienes, afirma el juzgado
mercantil, son órganos del concurso y actúan bajo el control del juez de lo
mercantil. Con ser muy importantes estas consideraciones, no estimamos que
constituyan razón impeditiva del reconocimiento que, dentro de los límites
establecidos en el art. 17.1 de la LOCJ, procede hacer en este caso en favor de
la jurisdicción de la Administración Tributaria. La cual, de conformidad con el
principio de legalidad que acabamos de recordar, tan exigible en el ámbito del
ejercicio de la jurisdicción como en el de la actuación de todas las
Administraciones Públicas, según se desprende de los preceptos antes citados y
de los arts. 117.1 de la CE y 1 y 5 de la LOPJ, está sujeta, en el ejercicio de
esas competencia, a la Ley y al Derecho, debiendo por tanto tomar en
consideración los actos firmes que hayan sido dictados en el cauce del
procedimiento concursal y valorando debidamente cual haya sido la actuación de
la propia Administración Tributaria en relación con los pronunciamientos
judiciales recaídos. El sometimiento al principio de legalidad por los órganos
de la Administración Tributaria constituirá garantía del cumplimiento de la
obligación de respeto a la independencia judicial que de todos es predicable,
como establece el art. 13 de la LOPJ».
4.ª La derivación de responsabilidad no
se dirige contra el concursado, sino contra terceros (en este caso, el
administrador concursal, aunque no necesariamente siempre así) que, por
incurrir en alguno de los presupuestos contemplados en los arts. 41 y siguientes
LGT, se hacen solidaria o subsidiariamente responsables de la deuda tributaria.
En consecuencia, la derivación de responsabilidad acordada por la AEAT no
supone ninguna injerencia en el patrimonio del deudor ni ataca la par condictio
creditorum.
5.ª Al no existir específica atribución
competencial a favor de los Juzgados de lo Mercantil para conocer de tales
acciones individuales de responsabilidad, la competencia para declarar la
responsabilidad tributaria ha de corresponder a la AEAT, sin perjuicio de su
posible revisión en vía administrativa ante los Tribunales
Económico-Administrativos y, en vía jurisdiccional, ante la jurisdicción
contencioso-administrativa".
En términos similares se ha pronunciado
el Tribunal de Conflictos de Jurisdicción en su Sentencia núm. 2/2021, de 20 de
diciembre de 2021, dictada en el conflicto 1/2021.
4. Es reiterada la jurisprudencia de
esta Sala y Sección sobre los requisitos para la declaración de responsabilidad
subsidiaria, el inicio del plazo de prescripción y la obligación de la
Administración de actuar con diligencia una vez que resulte constatable la
situación de insolvencia del deudor principal.
En efecto, en materia de responsabilidad
tributaria subsidiaria, el cómputo del plazo de prescripción debe regirse por
la doctrina de la actio nata, lo que comporta que deba atenderse a la
declaración de fallido del deudor siempre que la Administración actúe de manera
diligente y no retrase injustificadamente esta declaración. De esta forma, el
dies a quo no puede iniciarse antes de que la Administración disponga de una
acción jurídicamente ejercitable frente al responsable.
Este criterio se vincula directamente a
la exigencia legal de la previa declaración de fallido del deudor principal,
conforme al artículo 176 LGT, y ha sido reiterado, entre otras, en las STS de 7
de febrero de 2022 (rec. cas. 8207/2019) y STS de 8 de junio de 2022 (rec. cas.
3586/2020), en las que se afirma que la acción frente al responsable
subsidiario solo puede ejercitarse cuando haya quedado constatada la
insolvencia del obligado principal y formalizada la correspondiente declaración
de fallido.
En este sentido, la declaración de
fallido exige una constatación suficiente de la insolvencia, obtenida mediante
actuaciones reales de investigación y comprobación de los bienes y derechos del
deudor, sin que sea necesario agotar todos los trámites del procedimiento de
apremio. Este criterio se recoge con especial claridad en la STS nº 1746/2022,
de 22 de diciembre (rec. cas. 1268/2021), donde se precisa que lo relevante no
es el agotamiento formal de las actuaciones ejecutivas, sino la existencia de
una actividad administrativa razonable que permita concluir que el deudor
carece de bienes o derechos suficientes para el cobro de la deuda, a la que se
puede llegar por distintos medios, entre los que se encuentra la constatación
de esa insolvencia como consecuencia de la declaración definitiva de concurso
de acreedores del deudor principal.
Así, ha recordado esta Sala en su STS de
22 de diciembre de 2022 cit., que la declaración de fallido es un presupuesto
insoslayable para la declaración de responsabilidad del responsable
subsidiario, y que "[l]o relevante, desde el punto de vista de la
declaración de responsabilidad subsidiaria, es que el acto de declaración de
tal responsabilidad vaya precedido de aquella declaración de fallido del deudor
principal, sobre presupuestos válidos, es decir, sobre la existencia de una
insolvencia constatada por medios suficientes, y que se determine adecuadamente
el alcance o importe de dicha declaración, en conformidad con el importe de la
deuda que está afectada por la insolvencia. En definitiva, que la
Administración haya llevado a cabo las actuaciones suficientes para apreciar la
inexistencia de bienes o derechos susceptibles de embargo, esto es, bienes o
derechos insuficientes para cubrir la deuda reclamada", añadiendo que
"[n]inguna norma requiere que se agoten todos los trámites del período ejecutivo
con respecto de todas y cada una de las deudas, puesto que la constatación de
la insolvencia del deudor por la Administración puede obtenerse aún antes de
agotar esa tramitación, como resultado de las actuaciones ejecutivas y/o de
comprobación e investigación realizadas con respecto de alguna de las deudas
(...). En definitiva, en esa fase de declaración de fallido, lo relevante será
que por la Administración se hayan realizado las actuaciones de averiguación y
comprobación de los bienes y derechos del deudor principal o, en su caso del
solidario , y constatar que el deudor es fallido porque existe una insolvencia
total o parcial, lo que impone que exista una actividad real de investigación
que, sin embargo, no requiere el agotamiento de los trámites de procedimiento
de apremio". En la misma línea, la jurisprudencia de esta Sala ha admitido
que la declaración de fallido efectuada respecto al mismo deudor, pero por otra
Administración tributaria, habilite para la derivación de responsabilidad
subsidiaria [ STS de 7 de febrero de 2022 (rec. cas. 8207/2019)], declarando en
la STS de 8 de junio de 2022 (rec. cas. 3586/2020) que siendo innecesarias
tales actuaciones recaudatorias dirigidas contra el deudor principal, una vez
efectuada la declaración de fallido, las mismas no interrumpen el plazo de
prescripción para dirigir la acción contra el responsable subsidiario.
En consecuencia, lo determinante para la
declaración de fallido es que se haya constatado suficientemente la situación
de insolvencia del deudor principal o, en su caso, de los responsables
solidarios , fijando en la sentencia cit., tras reproducir los términos de las
SSTS de 7 de febrero de 2022 y 8 de junio de 2022, la siguiente doctrina
jurisprudencial:
"[...] declaramos que la
constatación suficiente de la situación de insolvencia del deudor no requiere
que se agoten todos los trámites del período ejecutivo con respecto de todas y
cada una de las deudas, sino que puede obtenerse como resultado de las
actuaciones ejecutivas y/o de comprobación e investigación realizadas con
respecto de alguna de las deudas, por lo que acreditada suficientemente la
insolvencia, no impide que se formalice la declaración de fallido la
circunstancia de que se encuentre pendiente de contestación por el deudor un
requerimiento efectuado por la Administración, con posterioridad a aquellos
actos de investigación y embargo, al amparo del art. 162.1 LGT, para que el
deudor informe a la Administración de bienes y derechos de su patrimonio".
5. De nuestra jurisprudencia también se
sigue que la Administración no puede retrasar injustificadamente la declaración
de fallido con el único efecto de posponer artificialmente el inicio del plazo
de prescripción. Conforme a esta línea jurisprudencial, el momento determinante
para fijar el inicio del cómputo prescriptivo puede situarse antes de la
declaración formal de fallido, cuando existan elementos objetivos suficientes
que acrediten de forma concluyente la insolvencia del deudor principal.
Es, pues, la constatación suficiente de
la situación de insolvencia del deudor principal o, en su caso, de los
responsables solidarios , lo que determina el inicio del cómputo de la
prescripción.
Pues bien, esa constatación se
identifica necesariamente con el momento en que pudo declararse fallido al
deudor principal, aunque la administración retrase esta declaración a un
momento posterior. De esta forma, una vez constatada la insolvencia del deudor
por parte de la Administración por cualquier vía, es obvio que debe procederse
a la declaración de fallido del deudor, habilitando la posibilidad de dirigir
la acción de cobro frente al responsable subsidiario.
En definitiva, acaecidos los
presupuestos fácticos y jurídicos determinantes de la responsabilidad, en
virtud de la doctrina de la actio nata, el cómputo de la prescripción para
derivar la responsabilidad subsidiaria se inicia en el momento en que pudo declararse
fallido al deudor principal, aunque la administración demore dicha declaración
a un momento posterior.
Como seguidamente se expone, el auto de
conclusión del concurso en el que se declara la insolvencia definitiva del
deudor puede identificarse con la actio nata, porque permite constatar la
inutilidad de las ulteriores actuaciones recaudatorias que pudieran seguirse
contra el deudor principal. Ahora bien, hay que tener en cuenta que, como hemos
señalado, como consecuencia del concurso queda impedida la Administración de
dirigir acciones recaudatorias singulares contra el deudor principal, por lo
que será en el curso del procedimiento de concurso de acreedores del deudor
principal donde se podrá, en su caso, constatar la efectiva insolvencia del
deudor principal.
6. La aplicación al caso de la doctrina
expuesta comporta la necesidad de examinar si el dies a quo del plazo para
exigir la obligación de pago al responsable subsidiario en el supuesto
enjuiciado es la fecha en que la Administración dictó la declaración de fallido, tal como defiende la Abogada del
Estado, o es en una fecha anterior en que la Administración pudo tener por
constatada la situación de insolvencia del deudor principal y en la que debió
declararlo fallido, encontrándose incurso en una situación de concurso de
acreedores, y dirigir su acción frente al posible responsable subsidiario.
Es obvio que, como se ha expuesto, el
auto de conclusión del concurso en el que se declara la insolvencia definitiva
del deudor puede identificarse con la actio nata, porque constata
fehacientemente la inexistencia de bienes embargables y la esterilidad de las
ulteriores actuaciones recaudatorias seguidas contra el deudor principal y,
consecuentemente, habilita a la Administración a reclamar el pago a los
responsables subsidiarios del mismo modo que la declaración de fallido. Pero
eventualmente podremos fijarla en momentos anteriores si, a lo largo del
concurso, queda acreditada fehacientemente la insolvencia del deudor principal,
circunstancia que habilitaría la declaración de responsabilidad subsidiaria.
Este posible "adelanto" del
cómputo del plazo de prescripción evita dejar en manos de la Administración la
determinación del momento en que se debe comenzar a computar dicho plazo. El
problema será precisar qué actos o resoluciones del procedimiento concursal
podrían considerarse idóneos a estos efectos, lo que exigirá el examen de las
concretas circunstancias del caso.
En suma, lo que ahora se nos plantea es
si la Administración pudo constatar la situación de insolvencia del deudor
principal antes de la declaración de fallido.
7. Señala la parte recurrente como hito
concreto dentro del procedimiento de concurso que permite, a su juicio,
identificar esa situación de insolvencia, el informe provisional de 1 de
septiembre de 2014 presentado por el administrador concursal en el que concluye
que: "A la vista
la vista de los datos y valoraciones recogidos en los informes y memorias
precedentes, debemos concluir que la empresa MITSI SHOP, SL se encuentra en
situación de insolvencia, de suerte que a fecha de hoy la viabilidad y la
continuidad, lejos de estar garantizada, deviene imposible, lo que aconseja
ineludiblemente solicitar ya LA LIQUIDACIÓN DE LA EMPRESA al amparo de la
posibilidad prevista en el art. 142 de la LC . ", informe del que se dio
traslado a las partes personadas en el concurso (entre ellas, la AEAT) mediante
diligencia de ordenación de 11 de septiembre de 2014, y que la recurrente
identifica con la actio nata y determina, a su criterio, el inicio del cómputo
de la prescripción para reclamar el pago a los responsables subsidiarios.
Frente a ello, la sentencia impugnada en
casación descarta cualquier demora injustificada, haciendo referencia explícita
a que no es "[...] hasta que se dictó el informe del administrador
concursal, en el que se declaró el déficit patrimonial de la empresa cuando se
dicta el acto declarando fallido del deudor principal, iniciándose el
procedimiento de derivación de responsabilidad con posterioridad a todas estas
actuaciones", añadiendo que la "[...] declaración -de fallido-, pese
a ser anterior a la resolución declarando la conclusión definitiva del
concurso, se dicta después de declarar al obligado principal en concurso y tras
el informe del administrado concurso de fecha 28-7-2015 en que señala que la
situación patrimonial de la concursada queda reflejada de la siguiente manera:
un déficit patrimonial de -72.921,01 euros, es decir en dicho momento era
evidente que no existía patrimonio suficiente para responder de las deudas
tributarias, posteriormente derivadas a la aquí recurrente". Considera, por
tanto, la Sala de instancia que es el informe definitivo del administrador
concursal, fechado el 16 de julio de 2015 y aprobado por el Juzgado de lo
Mercantil mediante providencia de 28 de julio de 2015, el que acredita una
situación de insuficiencia patrimonial, siendo este el momento en que la
Administración pudo constatar la insolvencia, efectuando la declaración de
fallido el 10 de septiembre de 2018, notificando el 4 de julio de 2019 el
acuerdo de inicio del procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria
en base al artículo 43.1.a) de la LGT, en tanto que la declaración de
responsabilidad subsidiaria es de 12 de septiembre de 2019, por lo que, pese a
la prolongada duración del concurso, descarta que existiera una conducta
dilatoria de la Administración.
8. Considera la Sala que, atendiendo a
los datos relevantes que han sido recogidos en el fundamento jurídico segundo
de esta resolución, puede considerarse que ha existido una demora injustificada
por la Administración en la declaración de fallido del deudor principal, demora
que resulta contraria al principio de buena administración, toda vez que pudo
constatar la situación de insolvencia del deudor principal antes de dicha
declaración.
En efecto, desde septiembre de 2014, la
Administración disponía de datos objetivos que le permitían constatar que la
insolvencia del deudor principal estaba suficientemente acreditada, por lo que
pudo y debió anticipar la declaración de fallido sobre la base del informe
provisional emitido por el administrador concursal el 1 de septiembre de 2014,
y del que se dio traslado a las partes personadas en el concurso por diligencia
de ordenación del 11 de septiembre, tal como pretende la recurrente.
Aprecia esta Sala que el informe de
insolvencia provisional de septiembre de 2014 sí recoge con claridad datos
concretos del estado patrimonial de la deudora principal y constata la
insolvencia e inviabilidad de la continuación de la explotación. En este
sentido, además de recoger que "[...] la empresa MITSI SHOP SL se
encuentra en situación de insolvencia, de suerte que a fecha de hoy la
viabilidad y la continuidad, lejos de estar garantizada, deviene imposible, lo
que aconseja ineludiblemente solicitar ya LA LlQUIDACION DE LA EMPRESA al
amparo de la posibilidad prevista en el art. 142 de la LC", constata un
déficit patrimonial de la sociedad que cuantifica en -72.921,01 euros, por lo
que la Administración debió atender a su contenido como elemento inequívocamente
determinante de una situación de insolvencia que obligaba a la declaración de
fallido y que, por tanto, determinaba el inicio del plazo de prescripción de la
acción para la declaración de responsabilidad subsidiaria.
No puede compartirse con la Sala de
instancia que la constatación fehaciente de la insolvencia de la deudora
principal se contuviera en el informe definitivo del administrador concursal,
fechado el 18 de julio de 2015 y aprobado por el Juzgado en providencia de 28
de julio, pues el déficit patrimonial de -72.921,01 euros al que alude la
sentencia impugnada en casación se recoge en el informe provisional del
administrador concursal, siendo por tanto errónea la referencia de la Sala.
Además de ello, el informe provisional del administrador concursal también
recoge que la AEAT había abierto una inspección a la sociedad "en relación
a los Impuestos y ejercicios siguientes: Impuesto de Sociedades 2010, 2011 y
2012, así como IVA desde 1er trimestre 2010 a 4º trimestre 2012, habiendo
comparecido la Administración Concursal ante la pertinente Delegación de la
AEAT".
Consecuentemente, en las fechas en que
se formalizaron las actas de conformidad (11 de marzo de 2015), la Inspección
ya era perfecta conocedora del estado de déficit patrimonial de la deudora
principal, lo que comporta que a la finalización del periodo de pago voluntario
de las actas de conformidad, 20 de mayo de 2015, la Administración ya tenía
cabal conocimiento con anterioridad (septiembre de 2014) de la situación de
insolvencia del deudor principal, de forma que cuando concluyó el plazo de pago
voluntario de las deudas liquidadas en las actas de conformidad (mayo de 2015)
pudo y debió iniciar el procedimiento para declarar la responsabilidad
subsidiaria.
En definitiva, atendiendo a las
circunstancias del caso, el dies a quo del plazo para exigir la obligación de
pago al responsable subsidiario no puede ser la fecha en que la Administración
dictó la resolución declarando fallido al deudor principal (10 de septiembre de
2018), sino que debió declararle fallido en fechas inmediatas a la conclusión
del plazo de pago voluntario de las deudas liquidadas, al constarle por el
informe provisional del administrador concursal la situación de déficit
patrimonial de la sociedad, tomando ese informe como fecha relevante para
conocer y tener por constatada inequívocamente la insolvencia del deudor
principal, e iniciar seguidamente el procedimiento de declaración de
responsabilidad subsidiaria para dirigir su acción frente al responsable
subsidiario.
Advierte, pues, la Sala que, en el caso
que se enjuicia, el referido informe provisional del administrador concursal,
en los términos que viene emitido, permite constatar suficientemente en el
procedimiento concursal la situación de insolvencia de la sociedad, permitiendo
situar la actio nata en un momento que se corresponde con la tramitación del
concurso, circunstancia que determina el inicio del cómputo del plazo de
prescripción para la declaración de responsabilidad subsidiaria.
9. Lo expuesto comporta que situándonos
como dies a quo en el referido informe provisional del administrador concursal
(trasladado a las partes del concurso el 11 de septiembre de 2014), anterior a
la resolución declarando la conclusión definitiva del concurso (30 de junio de 2020) y anterior
también a la declaración de fallido (10 de septiembre de 2018), nos
encontraríamos con que a la fecha de la notificación del acuerdo de inicio de
derivación de responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.a) de la LGT, lo que se
llevó a cabo el 4 de julio de 2019, habría prescrito el derecho de la
Administración a reclamar el pago al responsable subsidiario.
10. En definitiva, teniendo en cuenta las fechas
valoradas, y que incluso la fecha final del plazo de pago voluntario de las
liquidaciones derivadas de las actas de conformidad (20 de mayo de 2015), es
posterior al informe provisional del administrador concursal que se hace valer
por la recurrente como determinante de la situación de insolvencia, la
consecuencia que se extrae no es otra que la estimación del recurso, al poder
apreciar que la Administración ha demorado de forma injustificada la
declaración de fallido a fin de evitar el inicio del plazo de prescripción.
E) Doctrina jurisprudencial que se
establece.
La respuesta a la cuestión de interés
casacional, conforme a lo que hemos razonado y en los términos en que ha sido
reformulada, debe ser que en los supuestos de responsabilidad tributaria
subsidiaria -en este caso del artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria-
cuando el deudor principal se encuentra en concurso de acreedores, el plazo de
prescripción para declarar y exigir la responsabilidad frente al responsable
subsidiario debe computarse desde el momento en que la insolvencia del deudor
principal haya quedado suficientemente constatada por datos objetivos que
pudieran resultar del procedimiento concursal, aun cuando la declaración de
fallido se haya dictado con posterioridad.
A estos efectos, el auto de conclusión
del concurso en el que se declara la insolvencia definitiva del deudor puede
identificarse, con carácter general, con la actio nata y, consecuentemente,
habilita a la Administración a reclamar el pago a los responsables subsidiarios
del mismo modo que la declaración de fallido. Ello sin perjuicio de que,
eventualmente, pudiera fijarse en un momento anterior si, a lo largo del
concurso, queda acreditada fehacientemente la insolvencia del deudor principal,
como en este caso con el informe provisional del administrador concursal,
momento en que se inicia el cómputo del plazo de prescripción para la
Administración.
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