Son deducibles fiscalmente los salarios abonados por un trabajador autónomo al cónyuge por su trabajo efectivo y acreditado en la actividad.

 

La sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, sec. 4ª, de 23 de octubre de 2025, nº 403/2025, rec. 475/2023, declara que son deducibles fiscalmente los salarios abonados por un trabajador autónomo al cónyuge por su trabajo efectivo y acreditado en la actividad.

Debe apreciarse la deducibilidad de los salarios abonados a su cónyuge, al considerar acreditados los requisitos exigidos por el artículo 30.2.2 a) de la LIRPF, estimando suficiente su esfuerzo probatorio para acreditar la existencia de relación laboral, ello al margen de que el alta de la trabajadora no lo fuera en el Régimen General de la Seguridad Social, pues tal extremo, a la vista de las consideraciones anteriores, no tiene el carácter definitivo que le atribuye la Administración demandada.

A) Introducción.

Un contribuyente, dedicado a la actividad económica de odontología, impugna la no deducibilidad fiscal de gastos por primas de seguros de riesgo y salarios pagados a su cónyuge, quien trabaja como auxiliar clínica-administrativa, en relación con la liquidación del IRPF del ejercicio 2020 realizada por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

¿Son deducibles fiscalmente los gastos por primas de seguros de riesgo asociados a un préstamo hipotecario y los salarios abonados al cónyuge que trabaja en la actividad económica del contribuyente, para efectos del IRPF?.

Se considera no deducible el gasto por primas de seguros de riesgo al no acreditarse su obligatoriedad ni su conexión necesaria con la actividad económica, mientras que se reconoce la deducibilidad de los salarios abonados al cónyuge por su trabajo efectivo y acreditado en la actividad, estableciéndose así una doctrina coherente y uniforme en la materia.

La deducibilidad de gastos en actividades económicas requiere acreditar su existencia, naturaleza y conexión con la generación de ingresos; el seguro de riesgo no es deducible al no ser obligatorio ni necesario para la actividad, conforme al artículo 30.2.50 de la LIRPF y jurisprudencia previa, mientras que los salarios al cónyuge son deducibles si se cumple con los requisitos del artículo 30.2.2 a) de la LIRPF, incluyendo la acreditación de la relación laboral, la habitualidad, la convivencia y la retribución conforme a convenio, lo que se ha demostrado mediante pruebas documentales y testimoniales suficientes.

B) Objeto de la litis.

Resolución impugnada y argumentos de las partes.

En el presente recurso se impugna la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de abril de 2023 por la que se acuerda estimar en parte las reclamaciones económico administrativas nº NUM000 y NUM001 interpuestas contra acuerdos de liquidación y sanción dictados por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2020, de la que se extraen las siguientes consideraciones en relación con los motivos de impugnación alegados en la demanda:

- La controversia entre la Administración y el obligado tributario surge de la no admisión como fiscalmente deducibles de la actividad económica desarrollada, bajo el epígrafe de IAE 834-odontólogo, de los gastos de seguros y de sueldos del cónyuge, no efectuándose por el reclamante manifestación alguna sobre el resto de cuestiones regularizadas.

- Sobre la deducibilidad fiscal de las primas de seguro.

El gasto por primas de seguros de National Nerderlanden no se considera deducible por cubrir el riesgo de accidente o vida, conforme a la copia de los contratos.

El interesado no ha aportado ninguna documentación relativa a la obligatoriedad de contratar estos seguros.

Comparte este Tribunal la conclusión de la Oficina Gestora, pues dichos gastos no son exclusivos de la actividad económica desarrollada por el contribuyente.

La normativa establece de forma expresa los seguros que constituyen un gasto deducible en el IRPF para la determinación del rendimiento neto sujeto a tributación y éstos son únicamente los seguros de enfermedad (artículo 30.2.50 de la LIRPF) y sólo en la parte correspondiente a la cobertura de enfermedad o asistencia sanitaria.

El seguro de enfermedad es un ramo distinto e independiente de otros, en particular, del ramo de accidentes (Disposición adicional primera de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados y Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro).

- Salarios abonados a Esmeralda, cónyuge del reclamante.

La deducibilidad de dichos gastos está supeditada a una serie de requisitos, tales como el contrato de trabajo, convivencia, habitualidad y continuidad en el desarrollo de la actividad económica, y finalmente su tributación en sede del perceptor de los mismos, en concepto de rendimientos del trabajo.

En el supuesto que nos ocupa, no se ha aportado el contrato de trabajo ni los justificantes bancarios de los pagos efectuados por este concepto. Se ha limitado el reclamante a manifestar que no existe formalizado contrato de trabajo, que abona los sueldos del cónyuge en efectivo y que su cónyuge ha realizado las funciones propias de "una auxiliar clínica-administrativa".

Las pruebas presentadas no se consideran suficientes para acreditar la existencia de una relación laboral entre él y su cónyuge.

- Acuerdo sancionador.

No se ha incurrido en el tipo objetivo de la infracción prevista en el art. 194.1 LGT porque no se considera que se hayan omitido datos. De hecho no se han incluido, ni los datos incorporados son falsos ya que, a pesar de no tener la consideración de gastos fiscalmente deducibles, en ningún momento se ha cuestionado por la Oficina Gestora su realidad o su veracidad sino solo su calificación fiscal.

Con respecto al elemento subjetivo, la resolución sancionadora no se encuentra debidamente motivada, estimando su pretensión anulatoria.

En su escrito de demanda el recurrente plantea los siguientes motivos de impugnación, en síntesis:

1.- Deducibilidad de un seguro de riesgo con Nationale Nederlanden pues fue exigido por el banco BBVA para que le fuera concedido un préstamo hipotecario por importe de 548.664.07 euros para la adquisición del inmueble-local donde se ubica la clínica dental en la que ejerce la actividad económica.

Destaca que se admite por la Inspección la deducción de los intereses del préstamo y la amortización del inmueble por estar afecto a la actividad económica y que aquel es un gasto financiero asociado a la concesión del préstamo.

Este seguro se rige por la regla general por la cual son deducibles los gastos que estén correlacionados con la actividad económica ejercida, pues no se trata de un seguro de enfermedad.

2.- Deducibilidad de los salarios satisfechos al cónyuge del demandante, Dª Esmeralda, por su trabajo como auxiliar de clínica-administrativa, dada de alta desde 1996 en el régimen especial como autónoma colaboradora familiar, cuyos salarios anuales han ascendido en 2020 a 4.688,27 euros, distribuido en 12 pagas, y equivalen a una jornada reducida (el 65%) de 26 horas mensuales.

Aduce que el TEAR de Madrid se limita a negar la deducibilidad sobre la base de la inexistencia de un contrato escrito y que las nóminas se han pagado en efectivo, sin tener en cuenta las múltiples pruebas aportadas para acreditar la efectividad del trabajo realizado por Dª Esmeralda.

La Abogacía del Estado se opone a la pretensión de la parte demandante, reiterando los razonamientos jurídicos expuestos en la resolución del TEARM impugnada.

C) Solo son deducibles las primas de seguros asociados a préstamos hipotecarios cuando son de obligada contratación con el préstamo.

Las mismas alegaciones planteadas en este recurso han sido planteadas por el recurrente en diversos procedimientos seguidos ante la Sección 5 de Apoyo de esta misma Sala del TSJ de Madrid (recursos 2337/2021, 80/2022, 81/2022, 82/2022 y 84/2022) siendo estimadas en parte por sentencias de 2 de octubre de 2024 (nº 691, 687, 688, 686 y 685), interpuestos contra la regularización del IRPF de 2014, 2016, 2017, 2018 y 2015, respectivamente.

Es por ello que motivos de coherencia, unidad de doctrina y el principio de seguridad jurídica nos obligan a resolver los pleitos en idéntico sentido, por lo que reproducimos aquí los fundamentos jurídicos de dichas sentencias y reproducimos, una de ellas, la Sentencia 686/2024, de 2 de octubre, como fundamento de la estimación parcial que vamos a declarar y en la que hemos dicho lo siguiente:

«TERCERO. - El juicio de la Sala sobre la deducibilidad de los gastos declarados por el obligado tributario: seguro de riesgo.

Realizadas las anteriores consideraciones generables acerca de la deducibilidad de los gastos vinculados a actividades económicas, examinemos a continuación los diferentes gastos declarados por el recurrente cuya deducción pretende, a fin de verificar si procede la misma.

Con carácter previo al examen de los concretos gastos a que hace referencia la parte demandante en su escrito de demanda, conviene reiterar que corresponde al contribuyente la carga de acreditar tanto su existencia como su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos.

En primer lugar, abordaremos la deducibilidad de un seguro de riesgo con BBVA Seguros y Nationale Nederlanden pues fue exigido por el banco BBVA para que le fuera concedido un préstamo hipotecario por importe de 548.664.07 euros para la adquisición del inmueble-local, donde se ubica la clínica dental en la que ejerce la actividad económica. Recalca que se admite por la Inspección a la deducción de los intereses del préstamo y la amortización del inmueble por estar afecto a la actividad económica y que aquel es un gasto financiero asociado a la concesión del préstamo.

Afirma la parte demandante que este seguro se rige por la regla general por la cual son deducibles los seguros que estén correlacionados con la actividad económica ejercida, pues no se trata de un seguro de enfermedad.

Ciertamente, el seguro de riesgos contratado por el obligado tributario debe calificarse como seguro de vida y accidentes, que garantiza una indemnización por fallecimiento derivado de accidente, incapacidad permanente o temporal y diaria por enfermedad por lo que no resulta al mismo de aplicación la deducción prevista legalmente para los seguros de enfermedad.

La Sala comparte esta afirmación, por lo que la cuestión reside en determinar si cabe afirmar que se trata de un gasto que se ha ocasionado en el ejercicio de la actividad y que resulta necesario para la obtención de los ingresos.

Afirma la parte demandante que se trata de un seguro asociado al préstamo hipotecario obtenido para la adquisición del inmueble donde ejerce su actividad económica.

Sin embargo, este mero hecho per se no determina su deducibilidad, pues no cabe afirmar que resulte un gasto necesario para la obtención de los ingresos propios del ejercicio de la actividad económica de odontólogo.

En efecto, en este caso, no se ha justificado en modo alguno que el obligado tributario se viera obligado a contratar dicho seguro para obtener el préstamo hipotecario expresado. Al respecto no se ha aportado medio de prueba alguno que justifique el carácter obligatorio de su contratación, por lo que el gasto derivado del seguro de vida y accidentes controvertido no tiene la condición de gasto deducible en el cálculo del rendimiento neto de la actividad económica, y debe considerarse un gasto voluntario para el obligado tributario, no correlacionado con la obtención de los ingresos ni necesario para el desarrollo de su actividad económica. La documentación contractual del seguro de riesgo, aportada por el obligado tributario, no se relaciona en modo alguno con el préstamo hipotecario.

Por lo demás, la sentencia citada por la parte demandante, concretamente de esta Sala del TSJ de Madrid, número 590/2017, de 14 junio de 2017, Rec. 1218/2015, solo admite dialécticamente la deducibilidad de las primas de seguros asociados a préstamos hipotecarios cuando son de obligada contratación con el préstamo, circunstancia que en este caso no se aprecia.

En consecuencia, este motivo de impugnación debe ser rechazado.

D) Son deducibles los gastos declarados por el obligado tributario (trabajador autónomo), salarios satisfechos al cónyuge del demandante, por su trabajo como auxiliar de clínica-administrativa.

El juicio de la Sala sobre la deducibilidad de los gastos declarados por el obligado tributario: salarios satisfechos al cónyuge del demandante, Dª Esmeralda, por su trabajo como auxiliar de clínica-administrativa.

Abordaremos a continuación la deducibilidad de los salarios satisfechos al cónyuge del demandante, Dª Esmeralda, por su trabajo como auxiliar de clínica-administrativa, dada de alta desde 1996 en el régimen especial como autónoma colaboradora familiar, cuyos salarios anuales han ascendido en 2018 a 10.633,56 euros, distribuido en 12 pagas, y equivalen a una jornada reducida (el 65%) de 26 horas mensuales.

La negativa a aceptar su deducibilidad se sustenta en que no existe un contrato laboral, ni prueba de que se hayan abonado las nóminas, aduciendo el reclamante que las mismas se pagan en efectivo, por lo que no se cumplen los requisitos a los que alude el artículo 30.2.2 a) de la LIRPF.

Dispone el artículo 30.2.2 a) de la LIRPF lo siguiente:

"Cuando resulte debidamente acreditado, con el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, que el cónyuge o los hijos menores del contribuyente que convivan con él, trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades económicas desarrolladas por el mismo, se deducirán, para la determinación de los rendimientos, las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajo desempeñado. Dichas cantidades se considerarán obtenidas por el cónyuge o los hijos menores en concepto de rendimientos de trabajo a todos los efectos tributarios".

La interpretación del precepto legal transcrito no permite afirmar que las retribuciones estipuladas con el cónyuge no resultan deducibles por no resultar valida la afiliación al régimen especial de autónomos para cumplir lo requerido por el precepto, pues no ha de interpretarse en el sentido rigorista de la necesaria afiliación al Régimen General de la Seguridad Social, al referirse expresamente "al Régimen correspondiente de la Seguridad Social", lo que determina admisible el correspondiente al régimen especial de autónomos.

Sentado lo anterior, debe atenderse al examen de la documentación aportada por el obligado tributario, al objeto de acreditar la efectiva realización de trabajo retribuido por su cónyuge como auxiliar de clínica-administrativa en la clínica regentada por aquel como odontólogo, actividad económica objeto de tributación, para determinar la deducibilidad de los salarios abonados a la misma.

Teniendo en cuenta la documentación aportada por el recurrente, debe apreciarse la deducibilidad de los salarios abonados a su cónyuge, al considerar acreditados los requisitos exigidos por el artículo 30.2.2 a) de la LIRPF, estimando suficiente su esfuerzo probatorio para acreditar la existencia de relación laboral, ello al margen de que el alta de la trabajadora no lo fuera en el Régimen General de la Seguridad Social, pues tal extremo, a la vista de las consideraciones anteriores, no tiene el carácter definitivo que le atribuye la Administración demandada.

Los elementos de prueba aportados acreditan suficientemente el cumplimiento de los requisitos exigidos legalmente para afirmar la deducibilidad de los salarios abonados a la cónyuge del obligado tributario, al desempeñar para el mismo el trabajo remunerado de auxiliar clínica administrativa, en el marco de la actividad profesional de odontólogo desarrollada por este, cuyos rendimientos son objeto de regularización.

Esta conclusión impone la práctica de una nueva liquidación tributaria sobre el ejercicio fiscal controvertido por parte de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que contemple la deducibilidad de tales gastos salariales.

Por todo lo expuesto, procede la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo».

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